Zgodnie z przepisami ustawy o obliga- 66 cjachz29.6.1995 r. (Dz.U. z 2001 r. Nr 120, poz. 1300 ze zm.) obligacja jest papierem wartościowym emitowanym w serii, w którym emitent stwierdza, że jest dłużnikiem właściciela obligacji (obligatariusza) i zobowiązuje się wobec niego do spełnienia określonego świadczenia (przykładowo wykupu obligacji). Z chwilą wykupu obligacje podlegają umorzeniu. Wydatki emitenta na wykup obligacji od ich właściciela, niezależnie od tego po jakiej cenie dokonywany jest wykup obligacji, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów emitenta, w kwocie wydatków na wykup, pomniejszonej o kwotę dyskonta (art. 16 ust. 1 pkt 23 PDOPrU).

Umorzone kredyty (pożyczki) bankowe. Ustawodawca wykluczył, 67 co do zasady, możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych udzielonych przez podatnika kredytów (pożyczek) bankowych w przypadku ich umorzenia wskutek niewypłacalności kredytobiorcy (pożyczkobiorcy). Zakwalifikowanie takich kredytów (pożyczek) do kosztów uzyskania przychodów podatnika jest możliwe wyłącznie wówczas, gdy ich umorzenie związane jest z:

– bankowym postępowaniem ugodowym przewidzianym w przepisach ustawy z 3.2.1993 r. o restrukturyzacji przedsiębiorstw i banków (Dz.U. Nr 18, poz. 82 ze zm.), lub

– postępowaniem upadłościowym z możliwością zawarcia układu w rozumieniu ustawy z 28.2.2003 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. Nr 60, poz. 535 ze zm.) lub

– realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw. Możliwość zaliczenia przez banki do kosztów uzyskania przychodów umorzonych kredytów (pożyczek) w związku z realizacją programu restrukturyzacji, na podstawie odrębnych ustaw została wprowadzona do PDOPrU od 1.1.2003 r. (art. 16 ust. 1 pkt 43 lit. c)). Przy czym pod pojęciem programu restrukturyzacji, na podstawie odrębnych ustaw, należy rozumieć restrukturyzację przeprowadzoną na podstawie nst. ustaw:

– z 7.10.1999 r. o wspieraniu restrukturyzacji przemysłowego potencjału obronnego i modernizacji technicznej Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. Nr 83, poz. 932 ze zm.),

– z 14.7.2000 r. o restrukturyzacji finansowej górnictwa siarki (Dz.U. Nr 74, poz. 856 ze zm.),

– z 8.9.2000 r. o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego „Polskie Koleje Państwowe” (Dz.U. Nr 84, poz. 948 ze zm.),

– z 24.8.2001 r. o restrukturyzacji hutnictwa żelaza i stali (Dz.U. Nr 111, poz. 1196 ze zm.),

– z 28.11.2003 r. o restrukturyzacji górnictwa węgla kamiennego w latach 2003-2006 (Dz.U. Nr 210, poz. 2037 ze zm.).

W każdym innym, oprócz wymienionych powyżej przypadków wartość umorzonego kredytu (pożyczki) nie stanowi kosztu podatkowego u kredytodawcy (pożyczkodawcy). Nie są również kosztem uzyskania przychodów umorzone odsetki, z uwagi na to, że do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, ale nieotrzymanych odsetek od należności w tym również od udzielonego kredytu (pożyczki).

Regulacja ta stanowić ma zachętę dla banków do aktywniejszego zaangażowania się w procesy restrukturyzacyjne. Wprawdzie banki mają możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów rezerw na określone kredyty (pożyczki) Jednak ich umorzenie wiązałoby się z poprawą portfela kredytowego banków, a także wpłynęłoby na spadek kosztów działalności banków. Wprowadzona od 1.1.2003 r. zmiana stanowić ma element wsparcia dla pakietu ustaw mających na celu restrukturyzację należności publicznoprawnych i cywilnoprawnych. Z jednej strony banki mogłyby wliczyć w koszty uzyskania przychodów umorzone kredyty (pożyczki), z drugiej strony kwota umorzenia nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem dochodowym u kredytobiorcy (pożyczkobiorcy). Jednakże, warunkiem zaliczenia przez banki do kosztów podatkowych umorzonych kredytów lub pożyczek jest przeznaczenie i wydatkowanie przez nie równowartości kwoty umorzonych wierzytelności na uruchomienie kredytów (pożyczek) dla podmiotów objętych programem restrukturyzacji, na podstawie odrębnych ustaw (art. 16 ust. 3d PDOPrU).