Komentowany przepis zawiera zamknięty katalog wydatków, których 1 podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mająone związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu. Kwota tych wydatków pozostaje zatem bez wpływu na wysokość dochodu do opodatkowania (ewentualnie straty). Niektóre z nich mogą zostać zakwalifikowane jako koszty podatkowe do wysokości określonego w przepisie limitu. Przykładowo, w przypadku wydatków poniesionych na reprezentację i reklamę niepubliczną, podatnik może zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów wyłącznie w części nieprzekraczającej 0,25% uzyskanych przychodów.

W niektórych przypadkach wydatki uwzględniane przy ustalaniu wyniku finansowego jednostki na podstawie przepisów RachU nie są zaliczane do jej kosztów podatkowych. Jednak zgodnie z orzecznictwem NSA, przepisy z zakresu rachunkowości nie mają znaczenia podatkowo- twórczego. W przypadku niektórych wydatków różnice w wysokości wyniku finansowego i przychodu podatkowego mogą mieć jedynie charakter przejściowy, tak jak ma to miejsce przy ograniczeniu wysokości dopuszczalnych dla celów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

W dalszej części komentarza dokonany został podział wyliczonych w omawianym przepisie wydatków na wyodrębnione grupy. Ta klasyfikacja ma charakter umowny, a kryterium zaliczenia określonego rodzaju wydatków, rezerw, odpisów czy strat do danej grupy było ich powiązanie z tym samym rodzajem środka trwałego, danym rodzajem umowy, bądź też podobnym charakterem obciążenia finansowego.

Wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie składników majątku trwałego

Zgodnie z komentowanym artykułem, nie stanowią kosztu uzyskania przychodów wydatki poniesione przez podatnika na:

– a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, za wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

– b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione powyżej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (również tych, które wchodzą w skład nabytego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa) podlegających odpisom amortyzacyjnym według zasad i przy zastosowaniu stawek określonych w PDOPrU,

– c) ulepszenie środków trwałych, które to wydatki, zgodnie z art. lógust. 13 PDOPrU, powiększają wartość początkową tych środków dla celów naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Zasady amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych omówione zostały w komentarzu do art. 16a-16m PDOPrU. Wymienione powyżej rodzaje wydatków bez względu na czas ich poniesienia stanowiąjednakże koszt uzyskania przychodów w momencie odpłatnego zbycia składników majątkowych, z tym że uprzednio wydatki te powinny zostać zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami oraz pomniejszone o dokonane odpisy amortyzacyjne.

Zgodnie z normą ogólną zawartą w art. 15 ust. 1 PDOPrU, wyżej wymienione wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów, gdyż są ponoszone przez podatnika w celu utworzenia, powiększenia lub ulepszenia źródła przychodów. Wprowadzenie przez ustawodawcę w art. 16 zakazu zaliczania ich bezpośrednio w koszty, w momencie poniesienia, związane jest z faktem długotrwałego użytkowania dotyczących ich składników majątku. Zarówno bowiem środki trwałe, jak i wartości niematerialne i prawne służą do osiągania przychodów w dłuższym okresie – kilku, a czasem nawet kilkunastu lat. Tak więc, w celu przyporządkowania osiąganym w dłuższym okresie przychodom odpowiadających im kosztów uzyskania, ustawodawca nałożył na podatników obowiązek sukcesywnego zaliczania do kosztów uzyskania przychodów, poprzez naliczanie odpisów amortyzacyjnych, ponoszonych przez nich wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie składników majątku trwałego.

Wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie składników majątku trwałego cz. II

Zgodnie z definicją środków trwałych zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 15 RachU, grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntu kwalifikowane są do tej pozycji majątku trwałego jednostki. Artykuł 31 ust. 2 RachU przewiduje możliwość amortyzacji gruntów ale wyłącznie tych, które służą wydobyciu kopalin metodą odkrywkową oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu. Składniki te nie podlegają amortyzacji podatkowej (art. 16c PDOPrU).

Wydatek, który stanowi opłatę należną gminie za wieczyste użytkowa- 5 nie gruntów stanowi koszt uzyskania przychodów w dacie jego poniesienia. Wysokość opłat z tytułu użytkowania wieczystego określona została w ustawie z 21.8.1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2000 r. Nr 46, poz. 543 ze zm.). Stawki te kształtują się następująco:

– a) pierwsza opłata – od 15-25% ceny nieruchomości gruntowej,

– b) opłaty roczne – ich wysokość uzależniona jest od określonego w umowie celu, na jaki nieruchomość gruntowa została oddana i wynosi:

– za nieruchomości gruntowe oddane na cele obronności i bezpieczeństwa państwa, w tym ochrony przeciwpożarowej – 0,3% ceny,

– za nieruchomości gruntowe pod budowę obiektów sakralnych wraz z budynkami towarzyszącymi, plebani w parafiach diecezjalnych i zakonnych, archiwów i muzeów diecezjalnych, seminariów duchownych, domów zakonnych oraz siedzib naczelnych władz kościołów i związków wyznaniowych – 0,3% ceny,

– za nieruchomości gruntowe na działalność charytatywną oraz na nie- zarobkową działalność: opiekuńczą, kulturalną, leczniczą, oświatową, wychowawczą, naukową lub badawczo-rozwojową – 0,3% ceny,

– za nieruchomości gruntowe pod budownictwo mieszkaniowe, na realizację urządzeń infrastruktury technicznej i innych celów publicznych oraz działalność sportowo-turystyczną – 1% ceny,

– za pozostałe nieruchomości gruntowe – 3% ceny.

Przy czym cenę nieruchomości ustala się na podstawie jej wartości określonej przez rzeczoznawcę majątkowego (art. 67 ust. 1 GospNierU).